La Ley de financiamiento 1943 de 2018 introdujo cambios en el impuesto de renta de las personas naturales y jurídicas, que se liquidará por el año gravable 2019 y siguientes. En este editorial analizamos las novedades que son transversales respecto a ambos tipos de contribuyentes.
Algunas de las modificaciones que la Ley 1943 de 2018 introdujo a los artículos que se relacionan con los aspectos sustantivos del impuesto de renta y de ganancia ocasional afectarán por igual, a partir del año gravable 2019, tanto a la liquidación del impuesto de renta bajo el régimen ordinario de las personas jurídicas (nacionales o extranjeras), como el de las personas naturales (residentes o no residentes). A continuación, se destacan los cambios más importantes:
Ingresos no considerados de fuente nacional
El artículo 25 del ET, modificado por el artículo 74 de la Ley 1943 de 2018, establece nuevos tipos de ingresos obtenidos en Colombia que a partir de 2019 no serán considerados como ingresos de fuente nacional, y que, por tanto, las personas jurídicas extranjeras y las personas naturales no residentes no los deberán declarar al Gobierno colombiano, ni se practicarán retenciones sobre dichos ingresos. Entre ellos figuran:
Los intereses pagados por créditos de corto plazo (aquellos que no superan 6 meses) obtenidos en el exterior por servicios prestados desde el exterior.
Todos los dividendos que una compañía holding colombiana –CHC– distribuya a socios personas jurídicas extranjeras o personas naturales no residentes (siempre que dichos socios no estén domiciliados en jurisdicciones no cooperantes; ver artículo 895 del ET).
Las utilidades que los socios personas jurídicas extrajeras y personas naturales no residentes obtengan al vender las acciones o cuotas que poseían en una CHC (siempre que no estén domiciliados en jurisdicciones no cooperantes y solo hasta la parte de las utilidades que la CHC tenía acumuladas en su contabilidad, pertenecientes a dichos socios; ver artículo 896 del ET).
Precio de venta de activos
El artículo 90 del ET, luego de ser modificado por el artículo 53 de la Ley 1943 de 2018, establece pautas especiales sobre el precio de venta que será aceptado fiscalmente en relación con la venta de activos y la prestación de servicios. El precio de venta debe corresponder al precio comercial promedio (no se puede apartar en más del 15 %; antes la norma señalaba que no se podía apartar en más del 25 %).
Para el caso particular de la venta de bienes raíces (independientemente de si se tenían como inventarios para la venta o activos fijos), y adicional a lo mencionado en el párrafo anterior, se exige que el precio de venta sea contrastado con las listas de precios, bases de datos o cualquier otro mecanismo que permita determinar el valor comercial de los mismos.
“en el valor de la escritura se debe declarar bajo gravedad de juramento que el precio es real y no ha sido objeto de pactos privados en los que se señale un valor diferente”
Además, en el valor de la escritura se debe declarar bajo gravedad de juramento que el precio es real y no ha sido objeto de pactos privados en los que se señale un valor diferente. Si esa afirmación no se realiza, se multiplicará por cuatro (4) la base gravable, en lo que corresponde a los impuestos de renta, de ganancia ocasional, de registro y de los derechos notariales. Además, para la aceptación del costo fiscal del bien raíz comprado (cuando se desee revender) es obligatorio que todo el valor de la compra se haya desembolsado a través de entidades financieras. Esto último, en la práctica, ya lo establecía de forma tácita la norma del artículo 771-5 (norma de bancarización).
Para el caso particular de venta de acciones y aportes en sociedades que no coticen en bolsa, se presumirá que el precio de venta no puede ser inferior al valor intrínseco contable, incrementado en un 30 % (antes 15 %).
Venta indirecta de activos subyacentes
El artículo 90-3 del ET, creado con el artículo 54 de la Ley 1943 de 2018, establece que si un no residente vende acciones, cuotas o derechos poseídos en una sociedad del exterior, pero esta última es socia de otra sociedad nacional, y entre los activos de esa sociedad del exterior la parte correspondiente a las acciones o cuotas poseídas en la sociedad nacional representan más del 20 %, se configurará una venta indirecta del activo subyacente, es decir, se entenderá como una operación en la que técnicamente se venderían las acciones poseídas en la sociedad nacional.
Ante tal situación, se entiende que esa persona natural o jurídica no residente que vendió las acciones o cuotas poseídas en la sociedad del exterior deberá presentar ante el Gobierno colombiano la declaración de renta especial de cambio de titular de inversión extranjera (formulario 150) y liquidar el impuesto de renta o de ganancia ocasional sobre dicha venta. De lo contrario, será la sociedad nacional quien responderá por el impuesto. Además, si quien compra esas acciones o cuotas es un residente fiscal en Colombia que actúa como agente de retención, deberá practicarle al vendedor la retención correspondiente (del 2,5 % por otros ingresos obtenidos en Colombia; ver artículo 401 del ET).
Deducción de impuestos nacionales y territoriales
El artículo 115 del ET, modificado con el artículo 76 de la Ley 1943 de 2018, permite tratar como gasto deducible todos los impuestos nacionales y territoriales (sin incluir el impuesto de renta, el impuesto al patrimonio, ni el de normalización tributaria). Es decir, se elimina la restricción de que solo se podían tratar como gasto deducible los impuestos de industria y comercio, predial y GMF.
Se debe tener en cuenta que para el caso del GMF solo se podrá detraer el 50 %. En el caso del impuesto de industria y comercio, y de avisos y tableros, el contribuyente podrá decidir entre darle tratamiento como gasto 100 % deducible o como descuento al impuesto de renta. En todo caso, el descuento permitido por los años gravable 2019 a 2021 será del 50 %. A partir del año gravable 2022, el descuento será del 100 %.
Subcapitalización
El artículo 118-1 del ET, modificado con el artículo 55 de la Ley 1943 de 2018, establece que a partir del 2019 la norma de “subcapitalización” (y con la cual se limitan los gastos por intereses deducibles) solo será aplicable a los intereses originados sobre las deudas contraídas con vinculados económicos (ya sea en Colombia o en el exterior). Hasta el 2018 aplicaba a todo tipo de deudas, es decir, independientemente de quién había efectuado el préstamo. En todo caso, el nivel de endeudamiento promedio permitido no debe exceder el doble (antes el triple) del valor del patrimonio líquido del año anterior. Además, la norma no aplicará para contribuyentes con empresas en período improductivo (ver artículos 1.2.1.19.6 hasta 1.2.1.19.14).
Beneficios para megainversiones
Los artículos 235-3 y 235-4 del ET, creados mediante los artículos 67 y 68 de la Ley 1943, contemplan el beneficio tributario para las megainversiones realizadas entre 2019 y 2023 por parte de personas naturales (residentes o no residentes) o personas jurídicas (nacionales o extranjeras), siempre que estas inviertan como mínimo 30.000.000 UVT (actualmente $1.028.100.000.000) en cualquiera actividad (industrial, comercial o de servicios) y generen como mínimo 250 nuevos empleos directos.
Este tipo de contribuyente gozará durante 20 años de un esquema de tributación en el cual podrá depreciar sus activos en un plazo mínimo de 2 años, utilizando siempre la tarifa fija del 27 %, sin calcular renta presuntiva. Adicionalmente, si las operaciones son realizadas por una sociedad nacional, sus socios o accionistas solo tributarán con el 27 % sobre los dividendos gravados que le distribuya dicha sociedad. Además, para garantizar la estabilidad de tal esquema de tributación, el inversionista podrá firmar con el Ministerio de Comercio, Industria y Turismo un contrato de estabilidad tributaria, en el cual deberá pagar una prima del 0,75 % del valor invertido (algo similar a lo que en el pasado dispuso la Ley 963 de julio 8 de 2005).
Descuentos al impuesto de renta
Los artículos 81 y 83 de la Ley 1943 de 2018 modificaron los artículos 254 (Descuento por impuestos pagados en el exterior) y 258-1 (Impuesto sobre las ventas en la importación, formación, construcción o adquisición de activos fijos reales productivos) del ET, respectivamente. Además, el artículo 122 de la mencionada ley derogó el artículo 258-2 del mismo estatuto (Impuesto sobre las ventas en la importación de maquinaria pesada para industrias básicas).
A su vez, el artículo 82 de la Ley 1943 modificó el artículo 257 del ET (Descuento por donaciones a entidades sin ánimo de lucro pertenecientes al régimen especial), estableciendo así que se podrán efectuar donaciones a las instituciones de educación superior públicas, a través de cajeros electrónicos, páginas web o plataformas digitales. Por su parte, el artículo 84 de la ley referida adiciona el artículo 259-2, en el cual se indica que a partir del año gravable 2019 solo serán aplicables los siguientes descuentos tributarios:
Artículo 115: el valor del impuesto de industria y comercio.
Artículo 254: impuestos pagados en el exterior.
Artículo 255: el 25 % de las inversiones en control, conservación y mejoramiento del medio ambiente.
Artículo 256: el 25 % de las inversiones en investigación y desarrollo tecnológico, o las donaciones a universidades con programas de becas que benefician a estudiantes de estratos 1, 2 y 3.
Artículo 257: el 25 % de las donaciones a entidades del régimen especial, o a las entidades no contribuyentes de renta de los artículos 22 y 23 del ET.
Artículo 258-1: el IVA en la compra de bienes de capital.
En este orden de ideas, se deroga de forma tácita el descuento que trata el artículo 249 del ET (Por inversión en acciones de sociedades agropecuarias) y el de los artículos 9 a 13 de Ley 1429 de 2010, por aportes parafiscales pagados sobre empleados nuevos que cumplieran ciertas condiciones.
Renta presuntiva
“por los años gravables 2019 y 2020 la renta presuntiva se calculará con el 1,5 % del patrimonio líquido fiscal, y no con el 3,5 %”
El artículo 188 del ET, modificado con el artículo 78 de la Ley 1943 de 2018, establece que por los años gravables 2019 y 2020 la renta presuntiva se calculará con el 1,5 % del patrimonio líquido fiscal, y no con el 3,5 %. Además, se elimina el cálculo de la renta presuntiva a partir del año gravable 2021.
Aunque este cambio es positivo para aquellos contribuyentes que tributan sobre la renta presuntiva, a la postre es una medida que perjudica los recursos que se deben trasladar al Sena, ICBF, EPS y otras entidades (artículo 243 del ET). Lo anterior, dado que estas entidades reciben con destinación específica el 9 % del impuesto de renta que las sociedades liquiden con base en los artículos 240 y 241-1 del ET. Por tanto, si en la declaración de renta de dichas sociedades se liquidan pérdidas fiscales, y además no se calcula renta presuntiva, el impuesto será de cero pesos.
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